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配偶者終身居住権は評価方法のみ先行

税制改正大綱で評価方法を明示

配偶者終身居住権に係る改正民法の施行は2020年4月なのに、2019年税制改正大綱は早々に配偶者終身居住権の評価方法を明示しました。内容は、民法部会が公表しているものと同じなので、その踏襲を確認しただけとも言えます。

しかし、評価方法以外にも、重要な問題があるはずです。

 

終身居住権の消滅益への課税は?

終身居住権は一身専属権として死亡と共に消滅するものです。その自然消滅によって、終身居住権付不動産は何の制限もない不動産に生まれ変わります。その時に、終身居住権の消滅益を認識するのか、否か、重要なテーマです。

 

承継取得原価はどうなる?

例えば、収用があり、終身居住権とそれに係る土地建物の譲渡がなされるとした場合、譲渡収入は時価評価の比で按分計算されるとしても、その譲渡原価はどういう計算をすることになるのでしょうか。

現行法では、居住権付不動産の譲渡の場合、原価の一部を居住権に按分配賦することはしません。そういう計算は借地権についてのみあるだけです。終身居住権にも譲渡原価を割り振るのだったら、税制改正が必要です。

 

登記前提の債権・配偶者終身居住権の性格

終身居住権は登記されることを前提にしているので、債権でありながら、借地権のような物権的性格を強く持ちそうです。

借地権の登記の場合は土地固定資産税評価額の1,000分の10ですが、大綱には、終身居住権登記の登録免許税を建物固定資産税評価額の1,000分の2としています。

登記は、土地部分にもなされるはずなので、この部分についての取扱いは不明です。

 

第3の基礎控除が新生

配偶者終身居住権は、非嫡出子との遺産分割を想定しての制度創設と解説されていますが、その利用は非嫡出子限定ではありません。

ネットで、小規模宅地の特例は第2の基礎控除だ、と言っている人がいます。利用の普遍性からして、うまい表現と思いますが、そうすると、新生の配偶者終身居住権は第3の基礎控除と言えそうです。

子が土地建物を相続しても、相続配偶者に終身居住権を設定すれば、その部分は配偶者の税額軽減で実質非課税扱いになり、かつ第二次相続では、無税となるからです。

配偶者終身居住権創設秘話

終身居住権の創設はなぜ必要だったのか

民法改正で、配偶者終身居住権が制度創設され、さらにこれを補完するものとして、婚姻期間が20年以上の夫婦の間で、居住資産が遺贈・贈与された場合に限り、遺産分割での持戻し免除とすることになりました。

 

直系相続より同世代相続へ

団塊の世代が若い時は、親に仕送りする時代でした。団塊の世代が老人になると、子がいつまでも親の脛をかじりつづける時代に変わりました。

それで、配偶者の相続分を3分の2に、子の相続分は3分の1に、という制度改正が検討されていました。

しかし、その前に片付けなければならない問題が急浮上しました。

 

人は平等に扱われなければならないけど

平成25年9月4日付最高裁判所の非嫡出子法定相続分差別違憲判決が新たな問題を生むことになりました。

この判決を承け、民法900条の非嫡出子条項が削除されました。その結果、相続の場面に修羅場が生じるケースが想定されることになりました。

非嫡出子は被相続人の子であっても、相続配偶者の子ではないので、相続配偶者が次に死亡して相続開始となっても、その時は相続人の地位になることはなく、今次の相続で貰うべきものを貰わないと、次がないということになります。

 

血縁での相続と無血縁との相続

実の親子関係であれば、子供は相続財産の取得を遠慮して、取り敢えずは親だけの相続にする、と言うことでも、多くの場合、異論は出ないのではないでしょうか。

しかし、非嫡出子という血縁のない者との関係では、そういうわけにはいかないのは当然です。

違憲判決で、非嫡出子の相続分が増えたことにより、例外的なケースではあっても、被相続人の配偶者の相続後の生活が脅かされることになった、という現実に対処しておく必要性があると民法部会では認識されたようです。

 

終身居住権の創設はなぜ必要だったのか

でも、非嫡出子にとって相続配偶者の終身まで使用処分できない不動産の所有者になることを積極的に選択することなど考えられません。従って、配偶者居住権は遺産分割で承認しあう中から生み出されることは有り得ず、遺言は欠かせなくなります。

平成31年度税制改正大綱 資産課税編

個人事業者版の事業承継税制創設

平成30年度税制改正では、非上場会社の事業承継税制の大胆な見直しが行われましたが、これに続き31年度改正では、個人事業者の事業承継税制が創設されました。

総務省の調査では、平成37年には個人事業者の73%(150万人)が70歳以上となると報告され、世代交代を後押しする施策が求められています。そのため、10年間の時限措置として、承継資産(土地・建物・機械等)に係る贈与税・相続税の100%が納税猶予される制度が整備されます。

なお、この制度は小規模宅地等(特定事業用宅地等)との選択適用になります。

個人事業者の事業用資産の納税猶予(相続税)

対象者 認定相続人(承継計画の認可)
適用期間 H31.1.1~H40.12.31
要件 ①相続又は遺贈により特定事業用資産を取得し、事業を継続していくこと

②申告期限までに担保提供・申請書提出

対象

資産

特定事業用資産(不動産貸付事業除く)

①土地(地積400㎡まで)、②建物(床面積800㎡まで)、③一定の償却資産

※青色申告書に添付する貸借対照表に計上されているもの

承継後 継続届出書を税務署に提出

 

特定事業用宅地等(小規模宅地)の見直し

小規模宅地等の減額制度の濫用を防止する観点から、特定事業用宅地等から相続開始前3年以内に事業の用に供された宅地等が除かれることとなります。ただし、その宅地の上で事業供用される償却資産の価額が土地の価額の15%以上であれば、適用対象とされます(H31.4以後の相続より適用)。

 

民法の成人年齢引下げに伴う改正

平成34年4月以後の相続・贈与より、次の年齢が20歳から18歳に引き下げられます。

相続税 未成年者控除の対象者の年齢
贈与税 下記の受贈者の年齢要件

①相続時精算課税制度、②直系尊属から贈与を受けた場合の特例税率、③非上場株式等に係る贈与税の納税猶予

 

一括贈与非課税に受贈者の所得要件が追加

「教育資金」、「結婚・子育て資金」の一括贈与非課税については、受贈者の所得要件が設けられることとなりました。平成31年4月以後の贈与からは、受贈者の贈与前年の合計所得金額が1,000万円を超える場合には適用できません。また、23歳以上の趣味の習い事代は「教育資金」の範囲外とされました(H31.7以後の贈与より)。

自筆証書遺言保管制度の新設と遺言書の方式緩和

自筆証書遺言保管制度の新設

平成30年7月6日、法務局における遺言書の保管等に関する法律が成立し、法務局において自筆証書遺言を保管する制度が新たに設けられることとなりました。

新たな制度では、予め保管申請しておくと、遺言者が死亡した後に相続人が法務局において、遺言書保管事実証明書及び遺言書情報証明書の交付請求、遺言書原本の閲覧請求をすることができるようになります。また、相続人の1人に遺言書情報証明書を交付した場合または遺言書の閲覧をさせた場合には、法務局から他の相続人等に遺言書が保管されている旨が通知されることになります。

 

紛失・改ざんなどのリスク

自宅で自筆証書遺言を保管した場合、紛失・亡失の可能性がありますし、遺言書の内容によっては相続人による廃棄、隠匿、改ざんの恐れがあります。実際、その内容に不満を持った相続人が意図的に廃棄する、内容を書き換えるといったことにより相続手続きや相続税申告に支障が出るケースも見受けられます。

 

相続手続きと相続税申告をスムーズに

相続税の申告は被相続人が死亡したことを知った日の翌日から10か月以内に行うことになっています。ところが、相続財産の把握や財産分割には思いのほか時間がかかるものです。自筆証書遺言があった場合でも家庭裁判所で検認という手続きが必要になり、最低でも1か月はかかるのが現状です。保管制度を利用すると検認は不要ですし、自筆証書遺言で財産目録と遺言者の意思表示が分かりますので、相続手続きと相続税申告書作成がスムーズにできると期待されます。なお、保管制度の施行日は今後政令で定められることになりますが、施行前には法務局に遺言書の保管を申請することはできませんのでご注意ください。

 

遺言書の方式緩和

現民法では自筆証書遺言は全文を自筆する必要がありますが、民法改正によりパソコンで作成した財産目録、通帳のコピー、登記事項証明書等の自書によらない財産目録を別途添付することが可能となります。

財産目録には遺言者の署名押印を行うことで偽造を防止します。この改正は平成31年1月13日から施行されます。

固定資産税評価額 家屋の時価評価の適正性

家屋の固定資産税評価替えの方法

家屋の固定資産税評価額算定の為の時価評価の手法は、再建築価格に経年減価率を乗じて時価を求めるとの計算構造です。

減価が緩慢で打ち止めがあることに問題がありそうですが、それよりも、本当は、再建築価格を求めるという方式にこそ重大な問題があります。

 

問題は再建築価格を求めるという方式

再建築価格の求め方は、既往年に算定されている再建築価格に再建築評点補正率(今年の場合は木造1.05、非木造1.06)を乗じ、さらに物価水準による補正率(今年の場合は木造0.9~1.0〈8大都市は1.0〉、非木造1.0)を乗じ、そして設計管理費等による補正率(今年の場合は木造1.05、非木造1.10)を乗じて求めます。

 

時価を求めるという建前のまやかし

減価の手続きで減算する前の金額を絶えず変化させて、減算後の金額が低くならないような方式にしているのです。

実際、経年減価補正率表の減価率よりも、価格を増大させる上記の各補正率の方が大きく、これらはすべて掛け算式の各掛け率に該当するので、評価替え計算の実態は、自ずと評価額上昇をもたらす構造となっています。

 

責任逃れとめくらましの体制

各補正率は、すべて総務省が決定し、その評価の手法は総務省の「固定資産評価基準」に拠るべきものとされていますが、土地の評価基準が40頁なのに対して、家屋の評価基準は276頁もあります。「評価基準」の家屋部分は極めて詳細複雑です。

従って、各自治体の評価の現場では、各補正率や評価の手法には責任を持たなくて済む構図になっており、かつ、家屋の「評価基準」は複雑難解に仕立てられています。

 

評価の内容を公開していない

土地の固定資産税路線価は公表され、土地の評価額についての適正度は確認し易くなっているのに、家屋については、再評価額増のときは、評価額据置きとし、さらに納税通知書等にその事実を開示しません。

評価方式に自信があるなら、評価増となったので増税と伝えたらよいし、その前に、評価増となっている計算事実を公表すべきです。

固定資産税評価額 家屋の減価と時価評価

家屋の評価替えもあるんですよ

家屋の固定資産税評価額は評価替えされることなく、据え置かれることになっている、と理解している人は多いかと思います。

でも、家屋も3年毎の基準年度とされる年に全国一斉に評価替えされます。今年は新基準年度の年です。

評価替えされるのは、時価課税するとの法律の規定があるからです。

 

税額に直結する家屋の評価額

家屋の固定資産税の課税標準は固定資産税評価額そのものです。その評価額は、各年の1月1日の価格とされ、それは「適正な時価」とされています。

家屋の「適正な時価」とは何か、これについてあまり議論がありません。土地と異なり公示価格のような公的指標がありません。そのため、家屋評価の「適正な時価」概念は曖昧です。

 

「適正な時価」の求め方

固定資産税の一つである償却資産税も時価課税とされていますが、これについては、取得価額から減価償却額を控除した金額を以って時価としています。

土地については、売買実例価格を集約することを原理とする公示価格に基礎を置いています。

木造家屋については、売買実例価格を基礎にしたのでは、急速に無評価化となる実態があるので、これは採用されていません。

家屋の時価評価は、1月1日の時点で、その家屋を、その場に新築し直した場合に必要とされる再建築価格を求め、この価格から経年損耗減価の額を差し引くという方式が採られています。

 

経年減価補正率の適正性は

再建築価格に乗ずる経年減価補正率を見ると、木造の場合、最初の1年経過後の1月1日の時に2割減価し、その後の25年間で6割減価し、その後27年以降は減価させない、としています。もし、1円まで減価償却をするとした場合、最後の償却率を維持したとして、木造の耐用年数は47年、非木造の耐用年数は156年です。

木造27年、非木造45年以降のところで減価処理は0.2で打ち止めとなります。

時価課税という法律規定の原理を支える適正時価の評価方式は果たしてこれでよいのか、疑問です。

タワマンと配偶者終身居住権

タワーマンション節税退治の実効性

タワーマンション節税退治として法改正されたのは、固定資産税評価額の階層間調整だけでした。

これでは、野放し状態ではないか、国税当局には、タワマン節税退治をする気がないのだろうか、安倍内閣の景気対策にそぐわないということで政治的圧力があるとか、相変わらずの忖度が機能しているのかとか、穿った見方も出てくるところです。

 

総則6項の発動を予定している?

国税には、財産評価通達の総則6項という切り札があり、これを発動して、著しく不当な評価になるとして、タワマンについて、評価通達適用を排除できるのだから、タワマンの相続税対策利用はリスクが大きい、と宣伝もされています。

しかし、総則6項は国税庁長官の指示を受けて評価するので、実際に、いちいち長官指示を仰ぐような作業は滅多にはできません。総則6項が発動されるのは稀なのです。相続直前取得又は相続時精算課税贈与のタワマンをその後短期間で譲渡しているようなケースに限られています。

 

総則6項の代わりになるもの

また、切り札の一つに、負担付贈与通達があります。これには、「負担付贈与又は個人間の対価を伴う取引により取得したものの価額は、当該取得時における通常の取引価額に相当する金額によって評価する」と書かれています。

これに拠って、親族間の相続税評価額での譲渡に対し、通常の取引価額との差額に贈与税を課し、譲渡損があれば、これを無いものとみなす、との対応をしています。

 

配偶者終身居住権改正法の施行

配偶者居住権に関する改正民法の施行は公布後2年以内となっています。ただし、この権利は、居住権という債権についての特別な規定として創設されたものです。

債権は、契約自由の原則により、当事者間で自由にその内容を定めることができます。従って、改正法施行前でも、契約により、配偶者終身居住権のようなものを実質的に実現することは可能です。

終身居住権が第三者に対抗できるような法律構成になるようにして登記すれば、通常の取引価額は自ずと低下し、上記の負担付贈与通達適用などへの対抗力を持つことになります。

新しい権利 配偶者終身居住権

新しい法定された権利の創設

民法が改正され、配偶者終身居住権が創設されました。被相続人の配偶者が自宅に住み続けることができる権利で、高齢化が進む中、残された配偶者の住居や生活費を確保し易くする、というのが狙いです。

子が自宅の所有権を相続し、被相続人の配偶者が終身居住権を相続する、というのが最も典型的な予想ケースとされています。

所有権が第三者に渡っても、そのまま自宅に住み続けることができる、という排他的権利です。

 

評価額と権利の性質

居住権の評価額は平均余命などを基に算出され、不動産の価額は、終身居住権の価額と終身居住権付不動産の価額とに分割されることになる、と法務省法制審議会民法部会で審議されていました。相続税評価額がどうなるかは未定ですが、法制審の審議を承けたものになると思われます。

終身居住権の譲渡資産性は弱そうですが、

登記されることを前提にしているので、債権でありながら、借地権のような物権的性格を強く持ちそうです。

 

所得税への影響

相続により承継する終身居住権と終身居住権付不動産のそれぞれが、譲渡の局面に立ち至った場合は、それらの承継取得原価は、借地権と底地の関係のように、各評価額の比で按分されることにならざるを得ません。ただし、それには、借地権の法律政令の規定のような終身居住権に係る新たな規定の創設が必要です。

 

終身居住権の一身専属性

終身居住権は一身専属権として死亡と共に消滅するものです。その自然消滅によって、終身居住権付不動産は何の制限もない不動産に生まれ変わります。その時に、終身居住権の消滅益を認識すべきか、終身居住権に対応することになる承継取得原価はどのような扱いになるか、なども必然の検討テーマになります。

 

自然消滅借地権が参考になる

自然消滅借地権の場合は、借地権の消滅益を認識せず、借地権の取得価額は自然消滅になります。これに準ずるとすると、終身居住権の消滅益は認識せず、それに対応している取得価額も自然消滅となり、誰にも承継されません。

相続税の改正と一般社団法人

一般社団法人等を使った相続対策とは

「一般社団法人及び一般財団法人に関する法律」が施行された2008年以降、一般社団法人の設立が容易になりました。

そこで、一般的な方法としては次のような相続対策が急増しました。

①一般社団法人を設立する。

②そこに被相続人所有の不動産や自社株を移動します。

③相続人を理事又は理事長とする。

②の段階で問題となったのは、不動産や自社株を時価で売却した場合被相続人にかなりの譲渡所得が発生したり、高額な貸付金や金銭が手元に残ったりすることでした。

しかし不動産や自社株は所得税の分離課税であり、課税は20%強で済みます。また高額な貸付けは不動産収益や配当での返済や、親族理事への報酬により赤字にして債務免除することも可能でした。

更に非営利法人として認められた場合は、寄附や贈与も課税対象から外れていました。そしてこのようにして一般社団法人に移された財産は、相続財産から完全に除かれておりました。

 

今回の改正では

同族関係者が理事の過半数を占める特定一般社団法人等については、同族理事(理事でなくなった日から5年を経過していない者を含む)が死亡した場合は、その特定一般社団法人等を個人とみなして、同族理事の数で等分した当該特定一般社団法人等の財産を、死亡した理事から遺贈により取得したものとみなし相続税を課税するというものです。更に既にある一般社団法人等についても、特定一般社団法人等に該当すれば、平成33年4月1日以後の理事の死亡については適用するというものです。

 

対策としては次の事が考えられます

①被相続人対象者が理事を辞め5年を超えて長生きすること。

②同族理事の数を50%以内とする。と同時に被相続対象者は3年を超えて長生きすること。

③①②ができない時は逆に同族理事の数を増やし等分財産を少なくする。

しかし特定一般社団法人等に該当しなければ従来通りですから、これで相続対策がなくなるとは思えません。

地上げと買換え

地上げとは 

バブル時代に「地上げ」という土地の価格を上げる手法がありました。「地上げ」の本来の意味は土地の有効活用を目的として土地を購入することを言います。

「地上げ」というとヤクザをイメージしますが、都心の再開発に貢献した面もあります。経済ヤクザのことを「企業舎弟」と言います。税務調査などが入ると社会的に認知されたと思ってか、喜んだそうです。

また、都心の土地を売って郊外に大きな土地を購入した年配の方などの中には、「社会に貢献した」と言って自慢している方もおりました。

 

地上げすると何故価格は上がるのか?

一例を挙げてみますと、一般的には余程の問題がなければ、大通りに面した土地の方が価値は高くなります。

キャプチャ1

このままでは坪150万円と坪200万円の土地は、いつまでたっても価値は変わりません。そこで、この4つの土地を「地上げ」して1つの土地にするとマンションやビルを建てられる大きな土地になるので、全ての土地の価格が坪500万円又はそれ以上になることもあります。

キャプチャ2

 

買換資産は要注意

バブルの時に地上げ等で都心の土地を売却し買換えの特例により納税の猶予を受けた方やその相続人は、既に買換えの記憶が曖昧です。資料も紛失している場合がほとんどです。申告を頼んだ会計事務所にも既に資料がない可能性があります。納税の猶予は永久に続きます。「現在の所有不動産が買換え特例を受けたものかもしれない」と心当たりがある方は、この機会に残された資料等を一度整理されてはいかがでしょうか?

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